2011年1月，某企業(yè)取得工商執(zhí)照，租用皮具高端商廈。由于企業(yè)主要負(fù)責(zé)房地產(chǎn)租賃，企業(yè)財務(wù)人員根據(jù)新會計準(zhǔn)則中的投資性房地產(chǎn)原則對公司租賃的房地產(chǎn)進(jìn)行了審計，并采用公允價值法進(jìn)行后續(xù)計量。在企業(yè)的結(jié)算和支付過程中，財務(wù)人員打電話討論了法律法規(guī)下一般納稅人如何合理避稅，如何明確公允價值模式下投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量，法律與會計存在哪些差異，如何填寫企業(yè)所得稅納稅申報表。
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》的原則，“為賺取地價或資產(chǎn)增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)”的業(yè)務(wù)，應(yīng)由投資性房地產(chǎn)進(jìn)行審計，這是一種全新的資本構(gòu)成。當(dāng)公允價值能夠可靠取得時，企業(yè)可以采用公允價值法對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。
法律基本明確規(guī)定
該法將投資性房地產(chǎn)作為一般人民幣或資產(chǎn)進(jìn)行審計，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條明確規(guī)定，企業(yè)資本包括人民幣、生物資本、資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、融資性資本、存貨等。，應(yīng)按現(xiàn)代生產(chǎn)成本征稅。《企業(yè)所得稅法》明確規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，允許扣除企業(yè)按時計算的人民幣折舊和資產(chǎn)攤銷費(fèi)用。
會計中如何計量
一般納稅人怎么樣合理避稅投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量包括生產(chǎn)成本法和公允價值法。一般來說，一般納稅人是可以合理避稅的。企業(yè)可以在資產(chǎn)負(fù)債表日以生產(chǎn)成本的方式計量投資性房地產(chǎn)。但是，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠可靠取得的，可以采用公允價值的方式計量投資性房地產(chǎn)。而且新會計準(zhǔn)則明確規(guī)定，經(jīng)公允價值審計的投資性房地產(chǎn)不正常計提折舊，其溢價價值應(yīng)當(dāng)以投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值為基礎(chǔ)進(jìn)行變動，公允價值和溢價價值的利息應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期。
對于投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表日以公允價值計量，在會計中設(shè)置“公允價值變動”科目，對公允價值模式下投資性房地產(chǎn)的變動進(jìn)行審計。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)按照投資性房地產(chǎn)公允價值高于其溢價的利息，借記“投資性房地產(chǎn)-公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動”科目；在資產(chǎn)負(fù)債表日，公允價值低于其溢價金額的利息，借記“公允價值變動”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目。
如何改變稅務(wù)和會計的區(qū)別
法律明確規(guī)定，獲得的人民幣以現(xiàn)代生產(chǎn)成本為基礎(chǔ)。在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照明確規(guī)定計提的人民幣折舊可以從凈利潤中扣除。所得稅法沒有確認(rèn)會計“公允價值變動”，所得稅和會計處理有區(qū)別。企業(yè)所得稅的計算應(yīng)根據(jù)法律法規(guī)的明確規(guī)定確認(rèn)本年度的應(yīng)納稅所得額。因此，在計算本年度應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)改變法律法規(guī)和會計的差異。
企業(yè)在以會計收入為基礎(chǔ)計算應(yīng)納稅所得額時，如果當(dāng)期“公允價值變動”中有貸方金額，需要支付并減少；如果本期“公允價值變動”發(fā)生借方金額，需要支付并增加。同時，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的相關(guān)明確規(guī)定，這類資本可以計提折舊。企業(yè)所得稅和會計處理有區(qū)別，所得稅和會計處理的區(qū)別是永久性的。公允價值模式下投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的會計處理
計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)改變差額。以上是例證。
比如普通納稅人如何合理避稅？2011年1月1日，上述企業(yè)內(nèi)部租用了一棟商業(yè)用房。該商業(yè)建筑初始生產(chǎn)成本為500萬元，使用年限為20年，預(yù)定凈殘值率為5%。投資性房地產(chǎn)的公允價值在寒假期間計量。2011年12月31日，經(jīng)審核，投資性房地產(chǎn)的公允價值為人民幣520萬元。
(1)會計處理:(1)2011年末商業(yè)用房租出時企業(yè)的會計處理:借方:投資性房地產(chǎn)-生產(chǎn)成本50萬；信用:人民幣500萬元。(2)會計準(zhǔn)則明確規(guī)定，采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)，其溢價價值應(yīng)當(dāng)以投資性房地產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值為基礎(chǔ)進(jìn)行變動，公允價值和溢價價值的利息應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期。2011年12月31日，企業(yè)會計處理如下:借方:投資性房地產(chǎn)-公允價值變動20萬；信用:公允價值變動20萬。
(二)企業(yè)所得稅待遇和企業(yè)所得稅會計差異的變化。
企業(yè)所得稅法確認(rèn)商業(yè)樓宇為人民幣。企業(yè)所得稅不確認(rèn)公允價值會計處理。企業(yè)所得稅法中對企業(yè)租賃建筑物的計量應(yīng)按現(xiàn)代生產(chǎn)成本確認(rèn)為計稅基礎(chǔ)。同時，根據(jù)企業(yè)所得稅法有關(guān)明確規(guī)定計提的折舊可以從凈利潤中扣除。企業(yè)所得稅和會計處理是有區(qū)別的，區(qū)別的物理性質(zhì)是永久性的。
2011年允許從企業(yè)所得稅凈利潤中扣除的折舊為500×1-5% 20 = 23.75(萬元)。
因此，在計算2011年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)所得稅核算的商業(yè)建筑公允價值與溢價價值之間的利息，將通過當(dāng)期“公允價值變動”會計科目的貸方，結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期會計收入20萬元，當(dāng)期支付并減少，減少額為20萬元；此外，上例中投資性房地產(chǎn)的企業(yè)所得稅確認(rèn)為人民幣，折舊23.75萬元，本期應(yīng)繳納并減少，減少額為23.75萬元。這項業(yè)務(wù)的總支付和減少金額為43.75萬元。
今年企業(yè)所得稅納稅申報表怎么填
企業(yè)今年結(jié)算繳納時，一般納稅人投資性房地產(chǎn)合理避稅業(yè)務(wù)的審計法和會計處理存在差異，因此填寫企業(yè)所得稅納稅申報表對今年應(yīng)納稅所得額的變動尤為重要。企業(yè)應(yīng)以上述業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)
以及會計處理的金額，按順序填寫
本年度納稅申報表附圖及主要表格。
(a)法院
本年度納稅申報表附圖7:填寫《以公允價值計量的資本支付變動表》。今年的企業(yè)
填寫所得稅申報表時，應(yīng)在《公允價值計量變更表》第9行投資性房地產(chǎn)欄目中填寫相關(guān)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，與業(yè)務(wù)中投資性房地產(chǎn)的金額及法律法規(guī)確認(rèn)的計稅基礎(chǔ)一致。
“信用額度”第一欄期初額度(公允價值)填500萬元，“信用額度”第三欄寒假額度(公允價值)填520萬元。
第二欄“稅基”，初始額度500萬元，第四欄“稅基”，寒假額度476.25萬元。
第五欄“變更支付金額”=本表(寒假定額第四欄“計稅基數(shù)”——第二欄“計稅基數(shù)”的期初余額)——(寒假定額第三欄“帳戶金額”——一般納稅人合理避稅定額第一欄“帳戶金額”)= (476.25-500)-(520-500)
(二)本年度企業(yè)所得稅申報表，附圖3“繳納變更項目明細(xì)表”。如果企業(yè)當(dāng)期沒有其他以公允價值計量的資本，則-43.75萬元的價值將填入企業(yè)所得稅年度納稅申報表圖3支付變動項目明細(xì)表第十行“公允價值變動凈收益(收益變動項目)”第四欄的“減少額度”。
(3)最后，企業(yè)根據(jù)《支付變更項目明細(xì)表》中的增減總額填寫本年度企業(yè)所得稅納稅申報表主表。